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发文日期：2024年12月13日
会计师事务所职业责任保险制度是国际通行的保障投资者权益、提高会计师事务所风险抵御能力的重要措施。2015年6月，财政部、原保监会制定印发了《会计师事务所职业责任保险暂行办法》(以下简称《暂行办法),成为会计师事务所投保职业责任保险的重要指引，明确鼓励和推动会计师事务所优先投保职业责任保险。然而，长期以来,我国会计师事务所普遍遇到“投保难、投保贵、理赔难”的情况，会计师事务所职业责任保险目前未能充分发挥保障作用，未能提升会计师事务所风险承担能力，也未能有效促进注册会计师行业健康可持续发展。对此，笔者谈些愚见，与各位同行探讨。1776年，亚当·斯密在《富论》中表述:“保险交易给个人财产极大的安全,能将使个人陷于灭顶之灾的损失分散到大量的投保人中，保险依靠整个社会减轻损失的冲击力和损失的严重性。”注册会计师执业起源于16世纪的意大利合伙企业制度，形成于英国股份制企业制度，后发展和完善于美国发达的资本市场。世界上第一单会计师职业责任保险合同出现在1923年，但由于当时相关民事纠纷主要集中于注册会计师和委托人之间，较少涉及第三人诉讼，因此一直在合同法下进行处理，发展较为缓慢。20世纪60年代后期至70年代，受产品责任法和无过错原则发展推动，侵权类法律法规在许多国家或地区迎来快速发展。1968年，美国Rusch Factors v. Levins案件是普通法国家第一起要求注册会计师对合同之外的信息使用人承担民事责任的案例。同年，美国EScott v. BarChris Construction Corp. 案件开辟了以公司法、证券法处理注册会计师民事责任问题的先河，首次在证券发行监管框架下审查注册会计师的职业过失问题。此后，注册会计师对第三人的法律责任愈发引起关注。20世纪80年代以来，各国注册会计师民事诉讼案件数量及赔偿金额均出现井喷式增长。21世纪以来，西方国家资本市场出现安然及世通等审计失败事件，深刻影响了注册会计师行业的发展，许多国家或地区对注册会计师行业的监管模式由行业自律逐渐转向政府监管与行业自律并行模式。随着资本市场监管机构对投资者保护重视程度的日益提高以及监管处罚的“长尾效应”特征愈加显著，许多市场经济发达的国家或地区的政府部门或会计师职业团体都先后制定了会计师事务所购买职业责任保险的相关制度，要求从事公共利益审计业务的会计师事务所购买职业责任保险，且部分经济体(如美国、香港)的会计职业团体会为单位成员开展统一投保行为，以降低保险费率、提升保障水平目前，注册会计师投保职业责任保险已成为国际通行做法，是会计师事务所分散风险的重要策略之一。20世纪80年代，我国开始恢复重建注册会计师行业，职业责任保险发展起步较晚，根据发展诉讼、制定环境等标准，笔者将四十多年来我国会计师事务所职业责任保险的发展历经划分为建设启动、缓慢发展、快速增长及问题凸显阶四个阶段:1993年出台的《中华人民共和国注册会计师法》是首部规定会计师事务所对其注册会计师承办的业务需要承担民事责任，并且应当按照相关规定建立职业风险基金，办理职业保险的法律规定。同一时期，《公司法》、《企业会计准则》及《禁止证券欺诈行为暂行办法》等法律法规相继出台，我国注册会计师法律责任体系建设开始逐步完善。随着市场经济及监管实践的发展，我国监管机构开始对审计失败进行处罚，银广夏等审计失败事件出现，引发了注册会计师行业和社会公众对注册会计师民事责任的关注，部分学者及注册会计师开始呼吁建立注册会计师职业责任保险相关制度。1999年，中国人民保险公司借鉴国际经验，制定《注册会计师职业责任保险条款》并报原保监会核准。2000年7月，中国平安保险深圳分公司与深圳市注册会计师协会签订了我国第一份注册会计师职业责任保险承保协议。同年7月，中国平安保险公司上海分公司与上海市注册会计师协会签订注册会计师职业责任保险合作协议，立信、众华及上会等9家上海的会计师事务所成为我国首批投保职业责任保险的会计师事务所。21世纪以后，我国注册会计师司法监管实践进一步发展，引起了行业对诉讼风险的高度重视，2003年1月，最高人民法院发布《高人民法院关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》，对专业服务机构构成连带责任的情形进行了细化表述。2007年6月发布的最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》中对故意与过失加以区分，并对过失情形下的责任类型及其赔偿上限作出了规定，在一定程度上限缩了会计师事务所的民事责任。在2004年《公司法》与2005年《证券法》均进行了重要订之后，我国证券民事赔偿活动逐步进入活跃期。但总体而言，这一期间监管部门和司法机关对会计师事务所的处罚并不重，会计师事务所受到民事起诉的风险仍然较小，且此阶段的会计师事务所大部分为有限责任公司形式，作为股东的合伙人只需承担不高于出资额的有限责任因此注册会计师职业责任保险投保率并不高，保险公司也没有动力进一步开拓市场。2010年，注册会计师行业开始启动特殊普通合伙转制，源于有限责任制度在一定程度上制约了我国大中型会计师事务所的持续发展，原证券资格会计师事务所于2013年底前全部完成了从有限责任制向特殊普通合伙制的转变。在特殊普通合伙制下，会计师事务所执业法律风险显著增大，监管机构对会计师事务所的监管尺度愈发严格，针对会计师事务所的民事赔偿案件也快速增加。在司法监管环境出现这一变化之前，会计师事务所主要以自行计提职业风险基金作为抵御职业责任风险的方式。根据2007年财政部发布的《会计师事务所职业风险基金管理办法》，会计师事务所应当于每年年末提取职业风险基金，也可以通过购买职业保险方式提高抵御职业责任风险的能力。随着监管风险不断增强，民事潜在风险不断增大，注册会计师职业责任保险作为抵御执业风险的另一重要手段日益受到政府监管部门和注册会计师行业和的重视。2015年6月，财政部、原保监会制定印发了《会计师事务所职业责任保险暂行办法》(以下简称“《暂行办法》”)，成为会计师事务所投保职业责任保险的重要指引，明确鼓励和推动会计师事务所优先投保职业责任保险，并完成由提取职业风险基金向购买职业责任保险的过渡转移。自《暂行办法》发布以来，会计师事务所投保会计师事务所职业责任保险的意愿及保险公司相关保费收入显著增长。2019年的“两康”事件对我国证券监管法律环境产生了重大影响。2020年实施新证券法后，在多起民事诉讼判决中会计师事务所承担赔偿比例较高，甚至是100%的连带赔偿责任，会计师事务所面临的巨额民事赔偿风险显著升高。2019年之后，各保险公司对于注册会计师职业责任保险产品的承保积极性有所下降，业务处理较为谨慎。根据中保协数据，2021年至 2023年期间，会计师事务所职业责任保险保费收入从2.32亿元下降2.08亿元，降幅达到10.34%。现阶段，保险公司与会计师事务所就理赔问题的争议也日益增多，相关诉讼案件显著增长。2022年1月，修改后出台的《最高人民法院关于审理证券市场虚假陈述侵权民事赔偿案件的若干规定》在民法典和证券法等法律法规和相关规定的基础上，进一步细化了会计师事务所过错认定标准以及相应免责抗辩事由，以体现对证券服务机构实施区分责任的司法理念。2024年7月，财政部在对十四届全国人大二次会议第0820号建议的答复中提到要重视会计师事务所职业责任保险发展。同时也开启了《会计师事务所职业责任保险暂行办法》的订工作。2024年8月，最高人民法院对全国人大代表朱建弟在十四届全国人大二次会议上提出《关于进一步完善证券虚假陈述民事赔偿制度的建议》的答复进一步强调了在证券虚假陈述案件中应当遵循“过责相当”的原则，合理认定会计师事务所的民事责任。2024年9月，保险业新“国十条”出台，国务院印发《关于加强监管防范风险推动保险业高质量发展的若干意见》，明确提到要加强责任保险领域法制建设。目前多地出现的执法标准和裁判标准未保持统一的现象有望得到改善。我国会计师事务所职业责任保险亟待解决的问题鉴于现阶段会计师事务所普遍遇到“投保难、投保贵、理赔难”的问题，笔者认为有以下几点亟需解决:一是亟需促供给，提能力。一方面，目前会计师事务所普遍反映提供会计师职业责任保险的保险公司数量少且保险产品种类少。截至2023年底，根据中保协数据，全国共有84家财产保险公司，但提供会计师事务所职业责任保险产品的保险公司仅有 24家，占比不到30%。此外,鉴于从事公众利益相关鉴证业务和从事非公众利益相关鉴证业务的事务所面临的风险程度不同，市场上缺乏针对不同风险类型主体开发的职业责任保险产品。另一方面，对于会计师事务所普遍反映的职业责任保险费率高、理赔难、服务差的问题，保险公司只有在提升全方位能力的基础实现服务质量的提高。保险公司需要提升风险管理能力、精算能力、服务能力，准确进行风险识别、风险管理，提升精算水平是丰富产品供给的底层基础。因此，亟需增加参与市场的保险公司数量，尤其应增加在国际上具有注册会计师职业责任保险业务承保经验的国际保险公司。同时，大力拓展国内职业责任保险的再保险市场发展，利用好目前上海再保险中心建设的成果，以及增加董责险等其他职业责任保险的风险分担功能等方面，鼓励保险公司丰富相关产品条线，进一步提升市场供给能力。一方面，注册会计师行业在我国主要受到财政部门的监管，而保险行业则是由国家金融监管总局监管。因此，两个行业监管部门及行业协会的携手合作对促进注册会计师行业健康发展，保障社会经济高效运行至关重要。双方需就制定和明确规范化的合同范式、承保方案、现行赔付制度、风险评估标准等等细则进行研究，支持推广如上海等地区己借鉴国际部分行业协会施行集中投保的做法和经验，减少会计师事务所与保险公司的谈判争议和谈判成本。另一方面，必要时需要两个行业的监管部门联合执法。例如对于在事务所被立案调查但尚未作出行政处罚的一段时间内出现内恶意断保、恶意涨价、理赔时拖配拒赔等行为的保险公司加强监管并采取一定的惩戒措施。总之既要让保险公司能够赚到钱，也要保障会计师事务所理赔的合法权益。一方面，司法监管环境日益严峻，会计师事务所民事赔偿案件数量及赔偿金额大幅升高，与保险公司的纠纷常常最后对公堂。为提高市场运行效率，减少纠纷解决成本，建议由两个行业共同成立职业责任鉴定委员会，参照仲裁条款，将职业责任鉴定委员会的鉴定职责要求纳入行业合同范本，积极主动发挥委员会作用，对会计师事务所及其合伙人、股东和其他执业人员是否按照执业准则、规则履行了必要程序，过错责任属于故意或者过失，以及履行保险合同可能产生的其他争议提供专家鉴定意见，供司法机关或有关方面参考，另一方面，两个行业存在和谐发展的基础，会计师职业责任保险的发展不但可以为保险公司带来新的收入，而且有利于促进会计师事务所风险管理的主动性。对于会计师事务所而言，产品费率的变化可以在一定程度上反映事务所风险变化趋势，如果并不希望每年承担高额的保费，则需要提升风险管理水平，降低保险公司风险评估等级。综上所述，健康的注册会计师行业离不开保险业的服务和支持，双方行业具有相互服务、相互收益、相互协同的特征，应携手共谋和谐发展。作者及单位：众华会计师事务所(特殊普通合伙) 郭子敬
