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买卖“富余票”定性之争，两位检察官与DeepSeek观点对比，后者更胜一筹

中汇信达深圳税务师事务所 · 公众号 · · 2025-02-07 09:27

正文

作者：朱铁军朱鹏锦

作者单位：上海市普陀区人民检察院

来源：《人民法院报》2025年2月6日第06版

标题：《虚开税票类刑事案件疑难问题的适法分析》

2024年3月20日施行的《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《2024解释》）对危害税收征管犯罪的定罪量刑和有关法律适用问题作了全面系统规定，就虚开增值税专用发票罪、虚开发票罪等犯罪明晰了相关要件，调整了定罪量刑具体标准，为惩治此类犯罪提供了依据。 对当前实务中出现的虚开“富余票”、虚开与业务金额不符发票、灵活就业平台虚开发票等法律适用新问题 ，有必要对照《2024解释》深入讨论，为办理此类案件提供参考。

一、虚开“富余票”是否构成虚开增值税专用发票罪

案例一： 开票人A在真实经营活动中产生收入，可向B开具增值税专用发票，但是B表示不需要开具发票。A遂找到不存在实际业务往来的C，由A向C开具本应开给B的“富余”增值税专用发票。 C使用前述发票向税务机关申报抵扣税款。

A、C是否构成虚开增值税专用发票罪？

第一种意见认为，上述行为不构成虚开增值税专用发票罪。根据《2024解释》第十条第一款，不以骗抵税款为目的、没有造成税款被骗损失的，不以该罪论处；“富余票”源于A的真实经营收入，A只是将B享有的抵扣权转给了C，没有发生税款被骗损失。 第二种意见认为，前述行为存在税款被骗损失，应结合行为人主观明知、涉案情节认定为犯罪。

笔者同意第二种意见。

第一，增值税专用发票的核心功能是抵扣税款，增值税专用发票的抵扣权是法律专门赋予商品、服务购买者的特定权利，不论是购买者还是销售者均无权转让。转让抵扣权行为本身具有违法性。

第二，实务中，B通常是无须进项发票的末端消费者或者小规模纳税人；在正常交易秩序下，A向B开具的专用发票不会被用于抵扣税款，而C通常是以不含税价格从其他渠道购买商品、服务，再从A处违法购买、受让专用发票并进行税款抵扣。根据增值税征收的计算方法，国家是有税款被骗损失的。

第三， C的行为属于《2024解释》第十条第一款第三项“对依法不能抵扣税款的业务， 通过虚构交易主体开具增值税专用发票 ” ，应认定为虚开增值税专用发票罪。 若A与C相通谋，对A也应认定为该罪。

第四， 若A、C存在非法买卖情形，达到相应入罪标准的，同时涉嫌非法出售增值税专用发票、非法购买增值税专用发票犯罪。 对于开票方A来说，应按照想象竞合犯择一重罪认定。对受票方C来说，如果其取得虚开的发票后继而骗抵税款，则系目的行为与手段行为的牵连犯，按照从一重处原则定罪处罚；用于其他目的，如其他目的不构成犯罪的，则构成非法购买增值税专用发票罪，其他目的构成其他犯罪的，则系构成非法购买增值税专用发票罪与其他目的罪的牵连犯。

二、虚开与实际业务金额不符发票的犯罪数额认定

案例二： 受票人A与开票人B存在100万元实际业务，但是A让B为自己虚开金额为200万元的发票，用于冲抵成本、少缴企业所得税。

A、B的虚开发票数额应如何计算？是否需要扣除存在实际业务的100万元？

第一种观点认为，《2024解释》将开具与实际业务金额不符的发票规定为虚开发票的行为方式，对虚开发票的票面金额认定无须扣除存在实际业务的部分。第二种观点认为， 基于虚开发票罪的行为本质，需要扣除存在实际业务的数额部分。

笔者同意第二种观点。第一，从法理层面分析，虚开发票罪的行为本质在于，行为人开具的发票缺乏对应的真实商品、服务交易，因此才能称为“虚开”。案例二中的发票能对应到100万元的真实商品、服务交易，对该部分金额不存在虚开行为。如A、B开具的发票金额为100万元，其行为显然不构成虚开发票罪。在前述案例背景下，假设A让B开具了金额为一百万零一元的发票，如认为A、B的虚开发票票面金额就是一百万零一元并因此构成犯罪，明显违背正常的社会认知。第二，虚开发票罪不以造成税款损失为要件，A是否将虚开的发票用于少缴税款，均不影响虚开发票罪的成立。虚开发票罪侵害的法益是发票管理秩序，不以造成税款损失为要件，只需要虚开行为达到情节严重即可，法定刑也较轻。第三，从诉讼证明角度而言，司法机关需要查证A、B之间真实交易情况，对于有证据证明确实发生了业务往来的，对该部分予以扣除。如资金往来情况比较复杂，可通过司法审计等方式查明有关事实。

三、如何认定灵活就业平台的虚开发票行为

案例三： 受票人A通过自媒体博主进行社交平台推广宣传，并向自媒体博主支付推广费用。A联系了从事灵活就业业务的开票人B，由A向B支付推广费用以及一定比例的开票费用，由B向自媒体博主支付推广费用并代扣代缴个人所得税，并由B向A 开具发票。A与B之间没有其他业务往来。

A、B是否构成虚开发票罪？

第一种意见认为，上述行为不构成虚开发票罪。理由是B从事灵活就业平台业务，其与自媒体博主之间虽无长期性劳动雇佣关系，但具备“挂靠”经营关系；B的行为实质是为自媒体博主“挂靠”开票，不属于虚开发票行为。 第二种意见认为，上述行为构成虚开发票罪，重点惩治以虚开发票为业的开票人B。

笔者同意第二种意见。认定灵活用工平台虚开发票行为时，应重点审查是否存在实际用工行为、是否为虚假业务。此外，上述情形与实践中的“挂靠”开票有实质区别： 第一，在“挂靠”情形下，自媒体博主与B通常具有稳定的挂靠关系，自媒体博主可归属于B的员工。 但在上述情形下，自媒体博主经A安排，由B临时代转费用；自媒体博主与B没有形成稳定的挂靠关系。第二，A不仅找B代转费用、开具发票，还向B支付开票费用，其行为实质是在“买发票”；支付开票费用的行为表明，A与B不存在实际业务往来，属于虚开发票。 第三，如果认为上述情形不构成虚开发票罪，将鼓励此种行为借“挂靠”之名肆意侵害发票管理秩序，从而产生严重的处罚盲区。 第四，贯彻宽严相济的刑事政策，重点惩治以虚开发票为业的开票人。 受票人犯罪情节轻微的，依法可以不起诉或者免予刑事处罚；情节显著轻微危害不大的，不作为犯罪处理。

对于买卖“富余票”如何定性的问题，笔者问了一下DeepSeek。

在司法实践中，出售“富余票”行为的 定性主要围绕是否构成虚开增值税专用发票罪或虚开发票罪展开 ，需结合具体案情、主观目的、税款损失后果及司法解释进行综合判断。以下是法院常见的定性思路及依据：

一、可能认定为虚开增值税专用发票罪的情形

无真实交易且导致税款损失若出售方与受票方无真实业务往来，且受票方利用虚开的发票抵扣税款，导致国家税款流失的，通常认定为虚开增值税专用发票罪。例如，开票方将本应开给不需要抵扣的消费者（如小规模纳税人）的发票转售给第三方用于非法抵扣，本质上转让了抵扣权，造成国家税收损失。

虚构交易主体或篡改发票信息根据《2024年涉税犯罪司法解释》，通过虚构交易主体开具发票、非法篡改发票电子信息等行为，即使存在部分真实交易，若虚开金额超出实际业务范围，仍可能构成虚开增值税专用发票罪。

主观具有骗取税款目的虚开增值税专用发票罪要求行为人主观上具有骗取税款的目的。若开票方与受票方共谋通过虚开发票骗取税款，即使开票方已缴纳部分税款，仍可能因抵扣链条整体导致税款流失而被定罪。

二、可能认定为虚开发票罪的情形

未造成税款损失但扰乱发票管理秩序若虚开行为未实际导致税款损失（如开票方已如实缴税，受票方未成功抵扣），但虚开发票数量或金额达到“情节严重”标准（如虚开金额累计超过50万元或发票数量超过100份且票面金额30万以上），可能以虚开发票罪定罪，因其主要侵害发票管理秩序而非税款安全。

专家观点与司法实践的折中处理部分学者（如张明楷、陈兴良）认为，对于不以骗取税款为目的的虚开增值税专用发票行为，可适用虚开发票罪。例如，企业为虚增业绩或融资而虚开发票，未造成税款损失的，可能被定性为虚开发票罪而非更重的虚开增值税专用发票罪。

三、争议与例外情形

“如实代开”的定性分歧在存在真实交易但“三流不一致”（货物流、资金流、发票流不一致）的情况下，部分法院可能认定为代开而非虚开。例如， 企业将富余票转开给其他有实际需求但未直接交易的主体，若票面金额与实际交易一致且未造成税款损失，可能被视为行政违法而非犯罪 ；但多数司法实践仍以缺乏真实交易为由认定为虚开。

买卖“富余票”定性之争，两位检察官与DeepSeek观点对比，后者更胜一筹

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