2024年4月9日，国际会计准则理事会（以下简称“IASB”）发布了《国际财务报告准则第18号——财务报表的列报和披露》（以下简称“IFRS 18”或“新准则”）。IFRS 18将取代《国际会计准则第1号——财务报表列报》（以下简称“IAS 1”）。IFRS 18将在2027年1月1日或之后开始的年度期间生效，允许企业提前采用。
本篇重点探讨IFRS 18的新要求——利润表结构之投资类别。
新准则在现有的所得税费用类和终止经营类基础上增加了三个特定类别：经营类、投资类和筹资类。本篇文章将详细介绍投资类别。
财务报表使用者（以下简称“使用者”）通常将企业的投资收益与经营收益分开进行分析。在利润表中单独列报投资类别损益有助于使用者识别不属于企业主要业务活动的投资回报。IFRS 18规定了收益和费用划分为投资类别的一般要求，同时对从事特定主要业务活动的企业的部分收益和费用规定了特殊分类要求。
大多数企业的以下特定资产所产生的收益和费用应划分为投资类别（不包括从事特定主要业务活动的企业）：
对联营企业、合营企业和未纳入合并范围的子公司的投资
企业对联营企业、合营企业或未纳入合并范围的子公司的投资，无论企业是否对其采用权益法核算（也可能采用成本计量或公允价值计量），在利润表中确认的该投资产生的相关损益应划分为投资类别，包括企业享有的被投资方损益的份额以及该投资确认的减值损失等。（注：对于从事特定主要业务活动的企业，未采用权益法核算的情况下适用特殊要求，见后面内容）
部分企业可能会认为，采用权益法核算的对联营企业和合营企业的投资与其自身的经营有一定的关联性，特别是被投资方处于与企业自身相同的行业或存在上下游关系时，将该部分权益法核算产生的损益与经营类放在一起能体现一体化成果。此外，保险企业通常将与保险合同挂钩并以权益法核算的投资产生损益作为“净财务成果”来考量经营业绩。但是，根据新准则的一般要求，企业仍然需要将这些投资产生的损益划分为投资类别。由于新准则并未明确规定权益法核算的投资这一行项目在投资类别中的列报位置，因此，企业可以将这些投资产生的损益列报于经营利润小计项目后的第一行，并/或在其后增加一个额外小计项目，用以反映经营利润和权益法核算的投资损益的小计金额。
因企业对现金的管理方式不同，现金及现金等价物的来源和用途也不同，既可能来源于经营所得也可能来源于借款，既可能用于投资资产也可能用于偿还贷款或分配股利。虽然存在多种观点，IFRS 18最终规定将现金及现金等价物产生的损益划分为投资类别，以减少判断的复杂性和提高利润表结构的易理解性。（注：对于从事特定主要业务活动的企业，根据情况适用特殊要求，见后面内容）
其他单独产生回报且在很大程度上独立于企业其他资源的资产
IFRS 18应用指南列举了其他单独产生回报且在很大程度上独立于企业其他资源的资产示例，以及这些资产可能产生的收益和费用。（注：对于从事投资资产特定主要业务活动的企业，适用特殊要求，见后面内容）
注：生产中使用的不动产、厂场和设备通常不能单独产生回报。应收账款不独立于其他资源。企业合并过程中产生的收益和费用并非来自单独产生回报的资产，新准则要求将其划分为经营类别。
对于一般要求中划分为投资类别的特定资产，其可直接归属于这些特定资产的购买和处置的增量费用（即交易费用）也应划分为投资类别。该规定是为了使得这些特定资产初始确认和后续计量所产生损益的分类原则保持一致。例如，购买金融资产的交易费用，在某些情况下交易费用可能包含在资产的初始确认金额中，随着后续计量计入损益时将被划分为投资类别，而在某些情况下（如金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益）交易费用需直接计入当期损益，若没有此规定，可能导致直接计入当期损益的交易费用被划分为经营类别，造成分类原则不一致。
对于从事特定主要业务活动的企业，需遵循特殊分类要求，以避免这些企业按一般要求无法将日常主要业务活动产生的收益和费用划分为经营类别。例如，以投资资产为主要业务活动的投资性房地产企业，如果将租金收入和投资性房地产公允价值变动的损益按一般要求划分为投资类别，会导致经营利润小计项目不包括这些收益和费用，从而不能如实反映其经营成果。
新准则规定，从事特定主要业务活动的企业，例外情形下应将特定资产产生的收益和费用划分为经营类别：
以投资资产为主要业务活动的企业，上述特定资产产生的收益和费用，分类要求如下图所示：
对联营企业、合营企业和未纳入合并范围的子公司的投资
如果企业
采用
权益法核算对联营企业、合营企业和未纳入合并范围的子公司的投资，不需要评估是否以投资这些企业为主要业务活动。权益法核算的这些投资产生的收益和费用应划分为投资类别。（与一般要求相同）
如果企业
未采用
权益法核算对联营企业、合营企业和未纳入合并范围的子公司的投资，而是采用成本法计量或以公允价值计量且其变动计入当期损益，则需要评估是否以投资这些企业为主要业务活动。以投资这些企业为主要业务活动的，这些投资产生的收益和费用应划分为经营类别。
其他单独产生回报且在很大程度上独立于企业其他资源的资产
如果企业的主要业务活动是投资其他单独产生回报且在很大程度上独立于企业其他资源的资产，例如，投资性房地产企业专门以投资用于出租的房地产为主要业务活动，投资公司专门以汇集资金并投资其他企业的股权/债券或金融产品等为主要业务活动，该等投资资产产生的收益和费用应划分为经营类别。
如果企业以投资金融资产为主要业务活动，例如上段提到的投资公司（专门以汇集资金并投资金融产品为主要业务活动），不仅应将其投资的金融产品产生的收益和费用划分为经营类别，还应当将现金及现金等价物产生的收益和费用也划分为经营类别。
如果企业并不以投资金融资产为主要业务活动，但是以向客户提供融资为主要业务活动，例如专业贷款机构等，应区分以下情况：
►
现金及现金等价物与向客户提供融资
有关
的，例如企业出于监管运营目的，为了向客户提供融资而专门借入并持有的现金余额，该等现金及现金等价物产生的收益和费用划分为经营类别。
►
现金及现金等价物与向客户提供融资
无关
的，允许会计政策选择，该等现金及现金等价物产生的收益和费用既可以划分为经营类别，也可以划分为投资类别。
如果企业
无法区分
上述现金及现金等价物与向客户提供融资有关或无关，企业应在采用上述会计政策选择时将所有现金及现金等价物产生的收益和费用均划分为经营类别。
（后续探讨筹资类别时也会涉及类似的会计政策选择，请关注）
现金及现金等价物产生的收益和费用，分类要求如下图所示：
对利润表结构的其他具体内容以及管理层业绩指标等内容的深入探讨，敬请期待后续系列文章的发布。对于已经发布的文章，您可以通过如下链接进行回顾！
本刊物中的观点为安永截至2024年7月的观点。随着后续对《国际财务报告准则第18号——财务报表的列报和披露》的采用以及其他国际财务报告会计准则的相应修订，我们将持续观察并探讨其他相关事项，在此过程中，我们的观点可能会发生变化。
