【税务辅导站】注意区分：未提足折旧的房产,推倒重置税会处理有差异

2017年1月20日《中国税务报》B4版《提足折旧房产重建，要分两步走》一文，介绍了提足折旧的房产推倒重置的税会处理，没有差异。笔者认为，未提足折旧的房产推倒重置的税会处理则存在较大差异，应当关注。

例：某酒店大楼于1990年末建成并投入使用，账面原值为4000万元，采用年限平均法计提折旧，预计净残值率为5%，预计使用年限为40年。2015年末，由于发展战略需要，该酒店决定对大楼进行推倒重置。2016年末新酒店大楼完工并办理验收手续，同时投入使用，发生支出为20000万元，预计使用年限为40年，预计净残值率为5%。拆除大楼时发生支出100万元，取得残料收入5万元（发生的流转税略）。

推倒重置的会计处理，《企业会计准则》没有明确规定。大多数观点认为应按照固定资产处置，损失计入当期损益。会计处理如下：（单位：万元，下同）

（一）固定资产清理

（1）固定资产转让清理时

借：固定资产清理 1625

累计折旧  2375

贷：固定资产  4000

（2）发生拆除支出时

借：固定资产清理 100

贷：银行存款  100

（3）取得残料收入时

借：银行存款 5

贷：固定资产清理  5

（4）结转固定资产清理净损益时

借：营业外支出——处置非流动资产损失 1720

贷：固定资产清理 1720

（二）新建房屋

（1）发生建设支出时

借：在建工程 20000

贷：银行存款  20000

（2）房屋完工时

借：固定资产 20000

贷：在建工程  20000

（三）每年计提折旧

借：管理费用 475

贷：累计折旧  475

对于房产推倒重置，企业所得税上有明确规定。《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第四条规定，企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

根据上述规定，该新酒店大楼的计税基础为21625万元（1625+20000），其会计上确认的处置非流动资产损失1720万元不得全额税前扣除，只能扣除拆除大楼时发生的支出和取得残料收入净损失95万元（100-5），调增1625万元。税收上每年计算折旧513.59万元[21625×（1-5%）÷40]，每年纳税调减38.59万元（513.59-475）。