2017年5月19日，国家税务总局、财政部及一行三会共同发布了《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》（以下简称“《管理办法》”），规定了我国境内金融机构识别非居民账户并收集相关信息的原则和程序，自2017年7月1日起施行。《管理办法》的颁布施行，标志着经济合作与发展组织（“OECD”）《金融账户涉税信息自动交换标准》（Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters，以下简称“AEOI标准”）下《统一报告标准》（Common Reporting Standard，以下简称“CRS”）的国内法转化过程的完成，因此又被称作“中国版CRS规则”。
特别地，《管理办法》将“私募投资基金”和“私募基金管理公司”分别列入了“金融机构”的范畴，从而间接纳入到了AEOI标准所编织的庞大的金融账户涉税信息自动交换系统中。即一国（地区）金融机构通过尽职调查程序识别另一国（地区）税收居民个人和企业在该金融机构开立的账户，按年向金融机构所在国（地区）主管部门报送账户持有人名称、纳税人识别号、地址、账号、账户余额或价值、利息、股息以及出售金融资产（不包括实物资产）的收入等信息，再由该国（地区）税务主管当局与账户持有人的居民国税务主管当局开展信息交换，最终为各国（地区）进行跨境税源监管提供信息支持。
根据《管理办法》，中国境内金融机构是开展非居民金融账户涉税信息尽职调查工作的义务主体。金融机构分为存款机构、托管机构、投资机构、特定的保险机构及其分支机构。其中，“私募投资基金等以投资、再投资或者买卖金融资产为目的而设立的投资实体”属于金融机构下的投资机构，并且《管理办法》还以列举方式特别指出私募基金管理公司、从事私募基金管理业务的合伙企业属于“金融机构”。
私募基金产品作为“金融账户”被列为《管理办法》项下的尽调对象
《管理办法》将“金融账户”分为存款账户、托管账户和其他账户三类，私募基金产品根据组织形式的不同，可能落入《管理办法》的托管账户或其他账户：
托管账户，“指开展为他人持有金融资产业务而形成的账户，包括代理客户买卖金融资产的业务以及接受客户委托、为客户管理受托资产的业务”，其中“接受客户委托、为客户管理受托资产的业务包括金融机构发起、设立或者管理不具有独立法人资格的理财产品、基金、信托计划、专户集合类资产管理计划或者其他金融投资产品”。
从该定义上看，证券公司、基金管理公司等的各类集合资产管理计划以及私募基金管理人设立的契约型基金都可归为此类账户。
其他账户，包括“投资机构的股权或者债权权益，包括私募投资基金的合伙权益和信托的受益权”。
从该定义上看，有限合伙型的PE/VC基金的基金份额都可归为此类账户。
另外，应当指出，《管理办法》对于相关法律概念的使用值得商榷。例如，在我国法律下，合伙企业亦不具有独立法人资格，那么以有限合伙企业形式设立的私募基金的合伙权益，按照《管理办法》前述对三类“金融账户”的定义，似乎既可被认定为托管账户亦可被认定为其他账户，可能给《管理办法》对PE/VC基金的适用带来一些不确定性。
《管理办法》特别列明了实物商品和不动产非债直接权益不属于金融资产。因此如果有其他类型私募基金仅投资于实物商品或者不动产非债直接权益，则持有其权益可能并不被归为《管理办法》项下的金融账户。但是，税总对于金融账户涉税信息自动交换专门网页以Q&A形式特别指出了，如果一个机构在另一个直接拥有不动产的机构中持有权益，那么前者持有的这种权益是一种金融资产。因此大部分地产基金可能难以依据《管理办法》中的该条规定而豁免被认定为金融机构/金融账户。
鉴于托管机构亦构成《管理办法》中的“金融机构”，私募基金账户的信息报送义务在托管机构和私募基金管理人之间如何协调或者分担，可能需要待税总另行制定的“非居民金融账户涉税信息报送要求”出台或者今后出台的相关解释加以明确。
尽职调查目的：识别账户是否为非居民金融账户，识别账户持有人是否为非居民或者有非居民控制人的消极非金融机构
根据《管理办法》，非居民金融账户“指在我国境内的金融机构开立或者保有的、由非居民或者有非居民控制人的消极金融机构持有的金融账户”。其中，
非居民，指“中国税收居民以外的个人和企业（包括其他组织）”。
私募基金的账户持有人可能同时构成中国和其他国家（地区）的税收居民，此种情况，《管理办法》要求金融机构按照办法的规定收集并报送信息。
私募基金管理人在尽调时，恐不能依赖原先判断投资人是否有外资成分的标准，而需要参考OECD和税总在金融账户涉税信息自动交换专门网页提供的各国家（地区）税收居民身份认定规则。例如，一名中国国籍的个人投资者，完全可能因为持有其他国家（地区）的绿卡而被认定为同时构成中国纳税居民和其他国家（地区）纳税居民。
“有非居民控制人的消极非金融机构”，在《管理办法》相关条款分别列出了“消极非金融机构”、“控制人”的判断标准。
私募基金管理人需要对投资人中的非金融机构收集相关信息并作出判断，其是否为消极非金融机构，以及其是否为具有非居民控制人的消极非金融机构。《管理办法》采用的“控制人”概念与其他法律法规中对机构的内部治理意义上的控制有所区别，例如，对于合伙企业/基金采用拥有超过25%合伙权益/权益份额的个人的概念，对于基金，除持有的权益份额这一判断标准外，其控制人还包含了其他对基金进行控制的个人。
另外，此处可作为一个例证说明《管理办法》对相关法律概念使用和相关CRS标准的吸收还有待进一步明确和改进。此处的“合伙企业”显然并未区分普通合伙企业和有限合伙企业，而持有25%以上有限合伙权益并不导致对于该有限合伙企业的控制。并且，此处对于“合伙企业”的控制人标准比CRS的建议标准更为单一，在OECD的The CRS Implementation Handbook中，对于合伙企业的控制人表述为，任何通过直接或间接拥有合伙企业的资本、利润或表决权的方式或者通过其他对合伙企业管理实施控制的方式而控制合伙企业的自然人。《管理办法》在认定“具有非居民控制人的消极非金融机构”时对于合伙企业的控制人标准采用简单一元的25%合伙权益的做法，似乎值得进一步商榷。
《管理办法》对于尽调原则、内容和程序等作了较为详细的规定，从过渡期安排乃至长远的制度完善方面都对私募基金管理人提出了新的要求，其中可能包括：
根据《管理办法》，金融机构被要求建立完整的非居民金融账户尽职调查管理制度，设计合理的业务流程和操作规范，并完成相关信息系统的开发和改造。
私募基金管理人将有必要据此制定或调整其募集流程和内部制度（例如，KYC/反洗钱等规范），配备相应的专门人员或者寻求相关的第三方服务机构（例如税务师）的服务，但按照《管理办法》，使用第三方服务，并不免除私募基金管理人的义务和责任。
另外，金融机构被要求在2017年底之前于国家税务总局网站办理注册登记，并于每年5月31日前按要求报送其非居民账户有关信息。
这意味着，私募基金管理人除在基金业协会、发改委等的登记和信息报送义务外，还须向税总履行金融机构登记及非居民账户信息报送义务。
《管理办法》将金融账户分为存量账户和新开账户。新开账户指2017年7月1日以后开立的金融账户，对于新开账户要求从7月1日开始即实施尽职调查程序，尽调内容包括要求开户人提供其税收居民身份文件，且金融机构根据开户资料进行合理性审查，其中特别指出需要“包括通过反洗钱客户身份识别程序收集的资料”。
私募基金管理人如在募集新基金的过程中，则可能被要求从7月1日起即开始对新增客户（投资人）实施《管理办法》中的尽调要求，时间安排上可能是比较紧张的。
《管理办法》对于存量账户则区别个人账户和机构账户，并在其中加以细化分类，有不同的尽调和时间表安排。
私募基金管理人对于既存基金中的既存投资人账户，可能需要按照《管理办法》中的时间表和尽调要求，组织对既存基金投资人的相关核查。对于某些管理较多仍在运营中的既存基金的私募基金管理人，这项义务可能对其投资管理工作带来较大负担。
为管理人要求投资者提供CRS相关信息提供了明确的境内法规依据
为了私募基金管理人适当履行《管理办法》项下的报告义务，私募基金的投资人将被要求提供更多的相关信息和资料，并且负有确保信息真实、准确的义务。
在中国版CRS规则落地前，往往有投资人（例如引导基金、国企）以涉及国家秘密为由，拒绝向管理人提供其与CRS或者FATCA相关的信息甚至要求其投资的基金合同中不得出现CRS/FATCA相关条款，《管理办法》出台后，该等要求已落实为境内法规和监管要求，对于私募基金管理人要求投资人提供相关信息提供了制度上的保障。
《管理办法》出台除了明确了私募基金和私募基金管理人在非居民金融账户涉税信息方面的尽调和报送义务外，可能还会从以下方面对中国私募投资基金行业产生潜在影响：
一定程度上明确了私募基金管理人的金融机构地位：此前就私募基金管理人是否为金融机构，法律法规层面一直没有明确的支持。《管理办法》从一定意义上（尽管是从一个非常特定的角度）明确了私募基金管理人的金融机构地位。
反洗钱/KYC要求的进一步深化：金融信息的交换是外汇管理和反洗钱等综合监管体系中的必然一环，《管理办法》也明确以《反洗钱法》作为其上位法之一。此前基金业协会的募集办法中明确提及募集机构在募集过程中应当履行反洗钱等程序，但未规定出原则、程序及具体要求。《管理办法》要求金融机构（包括私募基金管理人）通过AML/KYC等程序收集的资料进行合理性审查，也会在一定程度上促使私募基金管理人主动完善相关KYC程序。
私募基金管理人的行政成本负担加重：《管理办法》将私募基金及私募基金管理人明确归为承担尽调和报送义务的主体，并且收集资料和报送资料的义务贯穿了私募基金的募集和运营过程，这一合规义务对私募基金管理人的人员、制度、系统和设备等方面都提出了新的要求。
境内私募基金的基金合同及其他相关文件（例如认购文件）应相应修订和补充：《管理办法》出台之前，基本只有国际化且主要业务地位于美国或欧洲的私募基金管理人在设立人民币基金时关注与FATCA和CRS有关的问题，在其LPA和认购文件（包括KYC/AML调查表）中反映有关FATCA和CRS的要求。但《管理办法》实施后，可能所有的境内私募基金管理人均需将《管理办法》的要求以及其作为金融机构在《管理办法》下承担的尽调和报告义务，相应反映在其旗下私募基金的基金合同/LPA、认购文件（包括投资者调查问卷）中，并尽快设立相关的尽调和报告程序，以适应《管理办法》的要求。
本文转自公众号“投资基金法律观察”，著作权归原作者所有
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